The revision of the withholding tax brings significant changes for both the employers and the employees. Employers should review their tax positions to ensure compliance as of January 2021.
The revision of the withholding tax was a complex undertaking, which entails some changes both for the responsible persons in payroll and for the individuals liable for withholding tax themselves. Accordingly, it is advisable to deal with the issue at an early stage so that the settlement of withholding tax can be carried out correctly from 2021 onwards and the individuals liable for withholding tax are aware of the possibilities of claiming deductions or applying for withholding tax corrections.
Background
The bill aims to eliminate unequal treatment between individuals subject to withholding tax and those subject to regular taxation, i.e., those with a tax return filing obligation, as well as to ensure compliance with international obligations. The decisive factor in this respect was the finding of the Federal Supreme Court that non-resident individuals subject to withholding tax are disadvantaged under certain circumstances in comparison with individuals subject to regular taxation. Inadmissible discrimination which violates the bilateral agreement on the free movement of persons (AFMP) exists if non-resident taxpayers are in a comparable situation to residents but are treated differently. According to the Court of Justice of the European Union (CJEU), a comparable situation can always be assumed if non-resident taxpayers earn at least 90 per cent of their worldwide income in the country where they work. The CJEU has coined the term “quasi-residents” for this category of non-resident taxpayers. After the Administrative Court of the Canton of Neuchâtel has adopted the case-law of the Federal Court for resident taxpayers subject to withholding tax and has recognized a violation of the AFMP in their withholding taxation, it has become apparent that the legislator must take action.
Which changes apply?
Employer and debtor of taxable benefit (SSL)
The debtor of the taxable benefit (SSL) is the person who pays the taxable benefit to the employee. Employees are subject to withholding tax if the SSL has its domicile, place of effective management, a permanent establishment or a fixed base in Switzerland. In the case of personnel contracting, the contractor who hires out the employee to the employing company is generally regarded as the SSL. If personnel are hired from abroad to Switzerland, the company hiring out the employee is considered to be the SSL. However, the legal provisions on employment agency and personnel hire must be observed. Furthermore, the concept of the de facto employer (also called economic employer), which was co-designed by the Canton of Zurich, is now applied throughout Switzerland. This means that for assignments of more than three months within a twelve-month period, it must be clarified whether the company based in Switzerland qualifies as a de facto employer and thus as SSL.
Responsible canton for employees resident in Switzerland
The canton of residence or domicile remains responsible for levying withholding taxes. However, if the employer’s place of work respectively its domicile or permanent establishment was in another canton, the competent authority at the place of work had to transfer the withholding tax to the canton in which the employee had his tax domicile or residence for tax purposes. In other words, the withholding tax was usually settled with the canton of the place of work and exceptionally directly with the canton of residence (e.g., in the canton of Zurich voluntarily). Withholding tax must now be settled directly with the responsible canton and according to its model (see below).
Responsible canton for employees not resident in Switzerland
Under current regulation, for employees without tax domicile or residence in Switzerland, i.e., weekly commuters, cross-border commuters, and short-term residents (e.g., with an L permit), the canton in which the SSL has its domicile, place of effective management or permanent establishment providing the taxable benefit is responsible. This means that the employees are generally liable to withholding tax at the place of work. In practice, however, the taxation of weekly commuters is also possible in the canton of the weekly residence. The new regulation confirms that for international weekly commuters, the canton of residence (and not the canton of the place of work) will in future be responsible for taxation, similar to the regulation for employees resident in Switzerland. In principle, a tax residence is deemed to exist after 30 days of residence when exercising gainful employment. However, registration as a weekly commuter is only required for weekly stays of three months or more in a calendar year. The employer should therefore pay particular attention to employees whose place of residence differs from the place of work. Cross-border commuters and short-term residents without a weekly stay, however, are still to be settled at the place of work.
Change of Canton
In the event of a change of canton, the SSL must settle the withholding taxes from the following month with the canton entitled to claim at the time the benefit is due. The earnings period is not important. Income from employee share participation programs and bonuses must be settled with the canton responsible at the time the payment is due, according to its model and pay scale. As a result, the canton of residence is not automatically responsible for the entire tax period. A move to a canton with a lower tax rate only affects the entire tax period if an ordinary assessment is made subsequently. International weekly commuters (IWCs) can therefore only be taxed entirely in the new canton if they are quasi-residents.
Application of tariffs
In principle, the applicable tariff code is based on the personal circumstances of the person liable to withholding tax at the time of payment, transfer, crediting, or maturity of the taxable benefit. In the absence of a rate classification by the tax authorities, the SSL determines the applicable rate code based on the employee’s available information. If the personal circumstances cannot be determined, the circular instructs the SSL to apply the tariff code A0Y (without children and with church tax) for unmarried employees or those with undetermined civil status, and the tariff code C0Y (without children and with church tax) for married employees.
It should also be noted that tariff code D can no longer be applied to secondary income (for persons with more than one gainful employment) and supplementary income of the insurers. Instead, individuals with secondary income are to be settled at the regular tariff and those with supplementary income at tariff code G, provided that its criteria are met. This means that for individuals with more than one gainful employment, the SSL must obtain further information to determine the tax rate. In principle, the employee must indicate the workload, the salary earned and the extent of the regular salary components for each activity so that these can be converted to the total degree of employment for determining the tax rate. Similarly, for employees liable to withholding tax who are employed on an hourly or daily wage, a monthly income that determines the tax rate must be determined. If an activity is carried out on an hourly or daily wage, but a regular monthly wage is paid, the standard hours worked in the company must be used to determine the workload. If the wage is not paid in the form of a monthly payment, it must be converted according to hours or days (hourly wages converted to 180 hours, daily wages converted to 21.667 days).
Calculation of the withholding tax according to the monthly or annual model
The cantons have so far handled the calculation of withholding tax differently. In the circular letter, a distinction is now made between the monthly and the annual model. The cantons follow either one or the other model but should apply the respective model uniformly. Most can-tons apply the monthly model. Only Fribourg, Geneva, Ticino, Vaud and Valais follow the annual model.
Under the monthly model, the month is considered the tax period. Gross monthly income is used to calculate the tax deduction. Irregular payments increase the tax rate in the respective month, which means that the tax rate is not smoothed by spreading it over several months.
In the annual model, the calendar year is considered the tax period. However, the SSL still must withhold monthly withholding tax and settle it. At the end of the calendar year or the end of the employment relationship, the withholding tax must be calculated again by the SSL considering the tax rate that corresponds to the taxpayer’s total annual income. The applicable tax rate is thereby smoothed. Since the recalculation can result in considerable differences, the SSL can adjust the monthly withholding tax deductions to the tax burden of the entire year.
Addition of employee benefit obligations assumed by the employer
The wage component resulting from the employer’s assumption of withholding tax must be added to the gross income subject to withholding tax according to the iteration method. In principle, the gross wage subject to withholding tax also includes the social insurance contributions paid by the employer. Contributions to occupational accident insurance (BUV), non-occupational accident insurance (NBUV), and contributions to collective daily sickness benefit and collective supplementary insurance (UVG) are no longer to be added to the gross income subject to withholding tax, provided that they are assumed equally for all employees or groups of employees defined in regulations of a company. In the case of employees who are provided with a company car, the limitation of the deduction of travel expenses (FABI) means that offsetting is no longer required for the journey to work or free transport to the place of work. However, a set-off is carried out within the scope of a subsequent ordinary assessment. Accordingly, employees who are not required to file a tax return but who are provided with a company car should consider whether it is worthwhile applying for a subsequent ordinary assessment, as the offsetting may outweigh the deductions.
International allocation of days worked abroad
Persons subject to withholding tax who are not resident in Switzerland are generally only taxed on the income earned on Swiss working days and the remaining foreign income is only taxed at the rate applicable. However, if the employer wanted to limit the settlement of the withholding tax to Swiss working days, it was previously recommended that this be agreed with the tax authorities in advance. Now, the SSL can allocate working days performed abroad when calculating withholding tax. According to the circular letter, the Swiss working days that are decisive for withholding tax are usually determined by subtracting the foreign working days from the total of 20 working days per month or from the total of 240 working days per year. A foreign working day is defined as any working day outside Switzerland and all outward and return travel days on which the employee worked exclusively or mainly abroad. As a result, the previous Zurich tax practice was adopted throughout Switzerland. According to this practice, holidays and sick days are generally taxable in Switzerland. A recent decision of the Tax Appeal Court, however, ruled that this practice is not appropriate in all situations. If the employee has hardly any Swiss working days, the result may be inappropriate. It is therefore still conceivable to settle accounts according to effective Swiss working days, but this should be agreed in advance with the canton responsible.
Allocation of working days in the case of persons subject to withholding tax who are resident in Switzerland is in principle still to be carried out by the employee. If an employee works abroad with a Swiss employer, these days are to be exempted in Switzerland, if there is a de facto / economic employer abroad or if the requirements of the 183 days rule are not fulfilled (if the employee stays more than 183 days in the other state or if the remuneration costs are recharged to the other state). For the exemption to be granted, an application for a subsequent ordinary assessment or recalculation of the withholding tax must be submitted by 31 March of the tax year following the due date of the benefit at the latest, unless there is a mandatory tax return obligation anyway (see 3.2 below). The application must be accompanied by a calendar signed by both the employee and the employer. For the determination of the rate, the worldwide gross income from acquisitions must be taken into account.
Deductions in payroll
Weekly residents or employees who qualify as expatriates according to the Expatriates Ordinance can claim additional professional expenses. For expatriates with double housing costs, for example, the gross salary can still be reduced by the amount of the lump sum of CHF 1’500 per month, provided the relevant conditions are met. In general, however, it is recommended that direct reductions by the employer be agreed with the tax authorities in advance (ruling). Employees and expatriates are, however, entitled to claim these costs on an individual basis within the scope of a subsequent ordinary assessment.
Entitlement provision
The entitlement provision for the participation of SSL will be reduced from the previous 1 to 3 percent to 1 to 2 percent. The competent authority will determine the entitlement provision.
Employees
Previously, employees were either obliged to submit a tax return (or an extension of the deadline) by 31 March of the following year (the tax year following the due date of the benefit) or had the option of applying for a new assessment of the withholding tax (also known as a withholding tax correction) by a date set by the canton. Now, a tax return can also be submitted on request and the withholding tax correction is partially replaced by the recalculation of the withholding tax, as described below. Independently of the procedure, 31 March has now been set as the deadline for submission for all cantons.
Subsequent ordinary assessment in case of residence in Switzerland
Previously, resident withholding taxpayers whose annual gross income exceeded CHF 120,000 (except for residents in Geneva, where the threshold is currently set at CHF 500’000) were required to file a tax return. This rule remains in place and Geneva will also assume the limit of CHF 120’000. Following the new regulation, all other resident withholding taxpayers will in future also have the option of obtaining a subsequent ordinary assessment by submitting a corresponding application by 31 March of the following year. This enables additional deductions that are not considered at all or only at a flat rate in the withholding tax rate to be claimed. Expatriates, in particular, should check whether they can claim additional professional expenses under the Expatriate Ordinance. The application must be submitted in writing to the competent tax authority, signed (if necessary, also by the spouse), indicating the tax year in question (a model form is included in Appendix I of circular 45). It should be noted that Swiss residents can only submit such an application once and must then submit a tax return every year the end of the withholding tax liability (even after a divorce).
Subsequent ordinary assessment despite residence abroad
Non-resident taxpayers subject to quasi-residence withholding tax who tax more than 90 percent of their worldwide gross income (which includes, among others, the income of the spouse and the rental value of foreign real estate) in Switzerland now have the option to apply for a subsequent ordinary assessment by 31 March of the following year. In contrast to resident withholding taxpayers, quasi-resident withholding taxpayers have an annual option to apply for subsequent ordinary assessment, i.e., the application must be submitted annually. In addition to the requirements mentioned above, the application must designate a representative in Switzerland. Individuals whose situation is comparable to that of a taxpayer resident in Switzerland (hardship rule, e.g., if the personal situation in the country of residence is not taken into account) may now also apply for a subsequent ordinary assessment. Finally, an ordinary assessment must be made ex-post if the taxpayer has income that is subject to ordinary assessment, such as Swiss real estate income or income from independent (secondary) employment. The supplementary assessment procedure for income not subject to withholding tax is therefore no longer applicable and is replaced by the subsequent ordinary assessment.
Recalculation of withholding tax
Instead of applying for a subsequent ordinary assessment, any person liable to withholding tax, irrespective of their residence, may apply for a recalculation of the withholding tax by 31 March of the following year in order to complain about errors in the calculation of gross wages or the application of tariffs. The procedure is comparable to the previous application for the reassessment of withholding tax (withholding tax tariff correction), but no additional deductions can be claimed. Therefore, to claim additional deductions, the person liable for withholding tax must be resident or at least quasi-resident in Switzerland to be able to be assessed, either compulsorily or upon application in an orderly manner. Non-residents should therefore carefully consider, particularly before making voluntary contributions to Pillar 2a or 3a from the 2021 tax year onwards, whether more than 90% of worldwide gross income will still be taxable in Switzerland after any foreign working days have been eliminated, as otherwise no application for subsequent ordinary assessment can be submitted and the voluntary contributions will remain unrecognized for tax purposes in Switzerland.
Timing and implementation
Entry into force
Subsequent ordinary assessments and recalculations of withholding tax will be carried out for the first time for the 2021 tax period according to the new law. This means that an application for a subsequent ordinary assessment can be submitted for the first time in 2022 by 31 March for the 2021 tax year.
Existing Rulings
Previous rulings will no longer have any effect as of the 2021 tax period. In its December 2019 notification “Information on the withholding tax procedure 2020”, the Canton of Zurich pointed out that for rulings that are to remain valid, a corresponding application must be submitted by 31 October 2020. To assess whether previous rulings can retain their validity, the following criteria must be examined:
- Canton of Settlement
- Accounting model: Monthly or annual model
- Rate application and conversion method for rate determination
- Allocation of working days worked abroad: Determination of the taxable working days by subtracting the foreign working days
- De facto employers
- Bank guarantees: In the event of a subsequent ordinary assessment, the withholding tax does not have a discharging effect and merely serves the purpose of security. This security purpose or the liability of the SSL for the payment of withholding tax could also be fulfilled by presenting a bank guarantee in agreement with the responsible canton. The new legal material does not provide any information on this. In principle, it can be assumed that the withholding tax must now be paid in every case.
Next steps
First, the SSLs should obtain an overview of the employees liable for withholding tax, the information requested, the cantons of settlement, and the rulings. Then, it should be examined whether the existing employee categories and related processes should be adapted, including the implementation in the payroll software. We can help you to classify the initial situation, evaluate process adjustments and successfully implement the new practice. Alternatively, you can hand over your payroll accounting to our specialized teams. We have many years of expertise in the payroll accounting of both local and seconded employees, which ensures that the implementation complies with the law and relieves your human and technical resources.
German version
Quellensteuerrevision 2021
Die Revision der Quellensteuer bringt sowohl für die Arbeitgeber als auch für die Arbeitnehmer bedeutende Änderungen mit sich. Entsprechend sollten die Prozesse auf Januar 2021 angepasst werden.
Die Revision der Quellensteuer war ein komplexes Unterfangen, welche einige Änderungen sowohl für die zuständigen Personen in der Lohnbuchhaltung als auch für die Quellensteuerpflichtigen selbst mit sich bringt. Entsprechend ist empfehlenswert, sich frühzeitig mit der Thematik auseinanderzusetzen, damit die Abrechnung der Quellensteuer ab dem Jahr 2021 korrekt erfolgen kann und die Quellensteuerpflichtigen die Möglichkeiten kennen, Abzüge geltend zu machen oder Quellensteuerkorrekturen zu beantragen.
Hintergrund
Die Gesetzesvorlage verfolgte das Ziel, Ungleichbehandlungen zwischen quellenbesteuer-ten und ordentlich besteuerten Personen zu beseitigen und die Einhaltung internationaler Ver-pflichtungen sicherzustellen. Ausschlaggebend war hierzu die Feststellung des Bundesge-richts, dass nicht ansässige Quellenbesteuerte unter bestimmten Umständen im Vergleich zu ordentlich besteuerten Personen benachteiligt werden. Eine unzulässige Diskriminierung wel-che gegen das Personenfreizügigkeitsabkommen (FZA) verstösst liegt vor, wenn sich nicht ansässige Steuerpflichtige in einer vergleichbaren Situation wie ansässige befinden aber an-ders behandelt werden. Nach dem Europäischen Gerichtshof (EuGH) ist eine vergleichbare Situation immer dann anzunehmen, wenn nicht ansässige Steuerpflichtige mindestens 90 Prozent ihres weltweiten Einkommens im Arbeitsortsstaat erzielen. Der EuGH hat für diese Kategorie der nicht ansässigen Steuerpflichtigen den Begriff «Quasi-Ansässige» geprägt. Nachdem das Verwaltungsgericht des Kantons Neuenburg die Rechtsprechung des Bundes-gerichts auch für ansässige Quellensteuerpflichtige übernommen hat und auch in deren Quel-lenbesteuerung einen Verstoss gegen das FZA erkannt hat, zeichnete sich ab, dass auch der Gesetzgeber tätig werden muss.
Was ändert sich?
Arbeitgeber und Schuldner der steuerbaren Leistung (SSL)
Als Schuldner der steuerbaren Leistung (SSL) gilt derjenige, der die steuerbare Leistung an den Arbeitnehmer ausrichtet. Der Quellensteuer unterliegen Arbeitnehmer, wenn der SSL den Wohnsitz, Sitz, tatsächliche Verwaltung, Betriebsstätte oder eine feste Einrichtung in der Schweiz hat. Beim Personalverleih gilt grundsätzlich der Verleiher, der den Arbeitnehmer an den Einsatzbetrieb verleiht, als SSL. Wird Personal vom Ausland in die Schweiz verleiht, gilt der Einsatzbetrieb als SSL. Zu beachten sind allerdings die gesetzlichen Bestimmungen zur Arbeitsvermittlung und Personalverleih. Weiter findet nun der vom Kanton Zürich massgeblich mitgeprägte Begriff des faktischen Arbeitgebers nun schweizweit Anwendung. D.h. bei Entsendungen von mehr als drei Monaten innerhalb eines Zeitraumes von zwölf Monaten ist zu prüfen, ob der Einsatzbetrieb mit Sitz in der Schweiz als faktischer Arbeitgeber und damit als SSL qualifiziert.
Zuständiger Kanton bei in der Schweiz ansässigen Arbeitnehmern
Für die Erhebung der Quellensteuern ist weiterhin der Wohnsitz- oder Aufenthaltskanton zuständig. Befand sich der Arbeitsort bzw. Sitz oder Betriebsstätte des Arbeitgebers jedoch in einem anderen Kanton, hatte die zuständige Behörde am Arbeitsort die Quellensteuer dem Kanton, in dem der Arbeitnehmer seinen steuerlichen Wohnsitz oder Aufenthalt hatte, zu überweisen. D.h. die Abrechnung der Quellensteuer erfolgte in der Regel mit dem Arbeitsortskanton, ausnahmsweise direkt mit dem Wohnsitzkanton (z.B. im Kanton Zürich auf freiwilliger Basis). Neu sind Quellensteuern direkt mit dem zuständigen Kanton und nach dessen Modell (siehe nachfolgend) abzurechnen.
Zuständiger Kanton bei nicht in der Schweiz ansässigen Arbeitnehmern
Für Arbeitnehmer ohne steuerlichen Wohnsitz oder Aufenthalt in der Schweiz, d.h. für Wochenaufenthalter, Grenzgänger und Kurzaufenthalter (z.B. mit Bewilligung L), war der Kanton zuständig, in dem der SSL seinen Sitz, die Verwaltung oder die Betriebsstätte hat, welche die steuerbare Leistung ausrichtet. D.h. die Arbeitnehmer waren grundsätzlich am Arbeitsort quellensteuerpflichtig. In der Praxis war die Besteuerung der Wochenaufenthalter jedoch auch im Wochenaufenthaltskanton möglich. Die neue Regelung bestätigt, dass für internationale Wochenaufenthalter, analog der Regelung für in der Schweiz ansässige Arbeitnehmer, zukünftig der Wochenaufenthaltskanton (und nicht der Arbeitsortskanton) zuständig ist. Ein steuerrechtlicher Aufenthalt liegt bei Ausübung einer Erwerbstätigkeit grundsätzlich nach 30 Tagen Verweildauer vor. Eine Anmeldung als Wochenaufenthalter ist aber erst ab einem Wochenaufenthalt ab drei Monaten im Kalenderjahr erforderlich. Der Arbeitgeber sollte daher ein besonderes Augenmerk auf Mitarbeiter haben, deren Wohnort vom Arbeitsort abweicht. Grenzgänger und Kurzaufenthalter ohne Wochenaufenthalt,sind hingegen weiterhin am Arbeitsort abzurechnen.
Kantonswechsel
Bei einem Kantonswechsel hat der SSL die Quellensteuern ab dem Folgemonat mit dem zum Zeitpunkt der Fälligkeit der Leistung anspruchsberechtigten Kanton abzurechnen. Die Verdienstperiode spielt dabei keine Rolle. Einkommen aus Mitarbeiterbeteiligungen, Boni etc. sind daher mit dem im Zeitpunkt der Fälligkeit zuständigen Kanton nach dessen Modell und Tarif abzurechnen. Folglich ist nicht automatisch der Zuzugskanton für die gesamte Steuerperiode zuständig. Ein Umzug in einen steuergünstigeren Kanton hat nur Einfluss auf die gesamte Steuerperiode, sofern eine nachträgliche ordentliche Veranlagung erfolgt. Internationale Wochenaufenthalter (IWC) können daher nur bei Vorliegen der Quasi-Ansässigkeit eine reine Zuzugsbesteuerung im Falle eines Kantonswechsel erwirken.
Tarifanwendung
Grundsätzlich richtet sich der anwendbare Tarifcode nach den persönlichen Verhältnissen der quellensteuerpflichtigen Person im Zeitpunkt der Auszahlung, Überweisung, Gutschrift oder Fälligkeit der steuerbaren Leistung. Fehlt eine Tarifeinstufung der Steuerbehörden, bestimmt der SSL den anwendbaren Tarifcode aufgrund der ihm zur Verfügung stehenden Angaben des Arbeitnehmers. Für den Fall, dass die persönlichen Verhältnisse nicht festgestellt werden können, weist das Kreisschreiben den SSL an, bei ledigen Arbeitnehmer oder solchen mit unbestimmten Zivilstand den Tarifcode A0Y (ohne Kinder und mit Kirchensteuer) anzuwenden, bei verheirateten Arbeitnehmern den Tarifcode C0Y (ohne Kinder und mit Kirchensteuer) anzuwenden.
Ausserdem ist zu beachten, dass der Tarif D für Nebenerwerbseinkommen (für Personen mit mehr als einer unselbständigen Erwerbstätigkeit) und Ersatzeinkünfte der Versicherer nicht mehr angewendet werden kann. Stattdessen sind Personen mit Nebenerwerbseinkommen zum ordentlichen Tarif und solche mit Ersatzeinkünften nach dem Tarifcode G abzurechnen, sofern dessen Kriterien erfüllt sind. D.h. für Personen mit mehr als einer unselbständigen Erwerbstätigkeit hat der SSL zur Satzbestimmung weitere Informationen einzuholen. Der Arbeitnehmer muss grundsätzlich pro Tätigkeit das Pensum, den erzielten Lohn sowie den Umfang der regelmässigen Lohnbestandteile angeben, damit diese für die Satzbestimmung auf den Gesamtbeschäftigungsgrad umgerechnet werden können. Ebenso ist für quellensteuerpflichtige Arbeitnehmer, die im Stunden- oder Tageslohn angestellt sind ein satzbestimmendes Monatseinkommen zu ermitteln. Wird eine Tätigkeit im Stunden- oder Tageslohn ausgeübt aber einen ordentlichen Monatslohn bezogen ist für die Bestimmung des Pensums auf die betriebsüblichen Arbeitsstunden abzustellen. Wird der Lohn nicht in Form einer monatlichen Zahlung ausgerichtet ist eine Umrechnung nach Stunden bzw. Tagen vorzunehmen (bei Stundenlohn durch Umrechnung auf 180 Stunden, bei Tageslohn durch Umrechnung auf 21,667 Tage).
Berechnung der Quellensteuer nach dem Monats- oder Jahresmodell
Die Quellensteuerberechnung haben die Kantone bisher unterschiedlich gehandhabt. Im Kreisschreiben wird nun zwischen dem Monats- und dem Jahresmodell unterschieden. Die Kantone folgen entweder dem einen oder dem anderen Modell, sollen aber das jeweilige Modell einheitlich anwenden. Die meisten Kantone wenden das Monatsmodell an. Nur Fribourg, Genf, Tessin, Waadt und Wallis folgen dem Jahresmodell.
Beim Monatsmodell gilt der Monat als Steuerperiode. Für die Berechnung des Steuerabzugs sind die monatlichen Bruttoeinkünfte massgebend. Unregelmässige Zahlungen erhöhen entsprechend den Steuersatz im jeweiligen Monat, womit keine Glättung des Steuersatzes durch Verteilung über mehrere Monate erfolgt.
Beim Jahresmodell gilt das Kalenderjahr als Steuerperiode. Der SSL muss die Quellensteuer aber trotzdem monatlich einbehalten und darüber abrechnen. Am Ende des Kalenderjahres oder am Ende des Arbeitsverhältnisses muss die Quellensteuer unter Berücksichtigung des Steuersatzes, der dem gesamten Jahreseinkommen des Steuerpflichtigen entspricht, nochmals durch den SSL berechnet werden. Der anwendbare Steuersatz wird dadurch geglättet. Da sich durch die Neuberechnung erhebliche Unterschiede ergeben können, kann der SSL die monatlichen Quellensteuerabzüge an die Steuerlast des gesamten Jahres anpassen.
Hinzurechnung von vom Arbeitgeber übernommene Leistungsverpflichtung des Arbeitnehmers
Der Lohnbestandteil, der sich aus der Übernahme von Quellensteuern durch den Arbeitgeber ergibt, ist nach der Methode der Iteration zu den der Quellensteuer unterliegenden Bruttoeinkünften hinzuzurechnen. Zu dem der Quellensteuer unterliegenden Bruttolohn gehören grundsätzlich auch die vom Arbeitgeber übernommenen Beiträge an die Sozialversicherungen. Neu sind Beiträge an die Berufsunfallversicherung (BUV), an die Nichtbetriebsunfallversicherung (NBUV) sowie Beiträge an die Kollektivkrankentaggeld- und Kollektiv-UVG-Zusatzversicherungen nicht mehr zu den der Quellensteuer unterliegenden Bruttoeinkünften hinzuzurechnen, sofern sie für alle Arbeitnehmer bzw. in Reglementen definierte Gruppen von Arbeitnehmern einer Unternehmung gleichermassen übernommen werden. Bei Arbeitnehmern, denen einen Geschäftsfahrzeug zur Verfügung gestellt wird, bedarf es aufgrund der Begrenzung des Fahrkostenabzugs (FABI) weiterhin keiner Aufrechnung für den Arbeitsweg bzw. unentgeltliche Beförderung zum Arbeitsort. Eine Aufrechnung erfolgt jedoch im Rahmen einer nachträglichen ordentlichen Veranlagung. Entsprechend sollten Arbeitnehmer, welche keine Steuererklärungspflicht haben aber denen ein Geschäftsfahrzeug zur Verfügung gestellt wird, abwägen, ob sich ein Antrag auf nachträgliche ordentliche Veranlagung lohnt, da die Aufrechnung die Abzüge unter Umständen überwiegt.
Ausscheidung von im Ausland geleisteten Arbeitstagen
Quellensteuerpflichtigen Personen ohne Ansässigkeit in der Schweiz haben grundsätzlich nur das Erwerbseinkommen, dass auf die Schweizer Arbeitstage entfällt zu versteuern und das verbleibende ausländische Erwerbseinkommen ist lediglich satzbestimmend zu berücksichtigen. Wollte der Arbeitgeber aber die Abrechnung der Quellensteuer auf die Schweizer Arbeitstage beschränken, war es bisher empfehlenswert, dies mit den Steuerbehörden vorgängig zu vereinbaren. Neu kann der SSL die Ausscheidung von im Ausland geleisteten Arbeitstagen schon bei der Abrechnung der Quellensteuer vornehmen. Nach dem Kreisschreiben sind die für die Quellenbesteuerung massgebenden schweizerischen Arbeitstage in der Regel durch Subtraktion der ausländischen Arbeitstage vom Total von 20 Arbeitstagen pro Monat bzw. vom Total von 240 Arbeitstagen pro Jahr zu ermitteln. Als ausländischer Arbeitstag gilt dabei jeder Arbeitstag ausserhalb der Schweiz sowie alle Hin- und Rückreisetage, an denen der Arbeitnehmer ausschliesslich oder zur Hauptsache im Ausland gearbeitet hat. Damit wurde die bisherige Zürcher Praxis schweizweit übernommen. Ferien- und Krankheitstage sind nach dieser Praxis grundsätzlich in der Schweiz steuerbar. Nach einem jüngeren Entscheid des Steuerrekursgerichts ist diese Praxis aber nicht in allen Situationen angemessen. Insbesondere wenn der Arbeitnehmer kaum Schweizer Arbeitstage hat, kann das Ergebnis unangemessen sein. Eine Abrechnung gemäss effektiven Schweizer Arbeitstagen ist somit weiterhin denkbar, sollte aber vorgängig mit dem zuständigen Kanton vereinbart werden.
Eine Ausscheidung von Arbeitstagen bei quellensteuerpflichtigen Personen mit Ansässigkeit in der Schweiz ist grundsätzlich weiterhin durch den Arbeitnehmer vorzunehmen. Leistet ein Arbeitnehmer mit schweizerischem Arbeitgeber im Ausland Arbeitstage, sind diese, bei Vorliegen einer faktischen Arbeitgeberschaft im Ausland oder wenn die Voraussetzungen der Monteurklausel nicht erfüllt sind (z.B., wenn sich der Arbeitnehmer mehr als 183 Tage im anderen Staat aufhält), in der Schweiz freizustellen. Um die Freistellung vorzunehmen ist bis spätestens 31. März des auf die Fälligkeit der Leistung folgenden Steuerjahres ein Antrag auf nachträgliche ordentliche Veranlagung oder Neuberechnung der Quellensteuer einzureichen sofern nicht ohnehin eine obligatorische Steuererklärungspflicht gegeben ist (siehe nachfolgend 3.2). Dem Antrag ist ein vom Arbeitnehmer als auch vom Arbeitgeber unterzeichnetes Kalendarium beizulegen. Für die Satzbestimmung sind wiederum die weltweiten Bruttoerwerbseinkünfte heranzuziehen.
Abzüge in der laufenden Lohnabrechnung
Grundsätzlich haben Wochenaufenthalter oder Arbeitnehmer die als Expatriates gemäss der Expatriates Verordnung qualifizieren die Möglichkeit, zusätzliche Berufskosten geltend zu machen. Für Expatriates mit doppelten Wohnkosten kann beispielsweise der Bruttolohn weiterhin um den Pauschalbetrag von monatlich CHF 1’500 gekürzt werden, sofern die entsprechenden Voraussetzungen erfüllt sind. Den Arbeitnehmern bzw. den Expatriates steht es aber zu, diese Kosten im Rahmen einer nachträglichen ordentlichen Veranlagung auf individueller Basis geltend zu machen. Generell ist aber zu empfehlen, dass direkte Kürzungen durch den Arbeitgeber vorgängig mit den Steuerbehörden vereinbart werden (Ruling). Insbesondere für Mitarbeiter, die die Quasi-Ansässigkeit nicht erfüllen und keine individuelle Veranlagung erwirken können, sollte geprüft werden, ob direkte Kürzungen möglich wären.
Bezugsprovision
Die Bezugsprovision für die Mitwirkung der SSL wird von bisher 1 bis 3 Prozent auf 1 bis 2 Prozent reduziert. Die zuständige Behörde setzt die Bezugsprovision fest.
Arbeitnehmer
Arbeitnehmer waren bisher entweder verpflichtet, bis zum 31. März des Folgejahres (des auf Fälligkeit der Leistung folgenden Steuerjahres) entweder eine Steuererklärung einzureichen (oder eine Fristerstreckung) oder hatten die Möglichkeit, bis zu einem vom Kanton festgelegten Datum einen Antrag auf Neuveranlagung der Quellensteuer (auch Quellensteuertarifkorrektur genannt) einzureichen. Neu kann auch auf Antrag eine Steuererklärung eingereicht werden und die Quellensteuertarifkorrektur wird zumindest teilweise durch die Neuberechnung der Quellensteuer ersetzt, wie nachfolgend beschrieben. Unabhängig vom Verfahren wurde nun der 31. März als Einreichungsfrist für alle Kantone festgelegt.
Nachträglich ordentliche Veranlagung bei Ansässigkeit in der Schweiz
Bisher waren alle ansässigen Quellensteuerpflichtigen, deren jährliches Bruttoerwerbseinkommen einen Betrag von CHF 120’000 überschreitet, ausgenommen Genf, dessen Schwellenwert derzeit bei CHF 500’000 liegt, verpflichtet eine Steuererklärung einzureichen. Diese Regel bleibt bestehen, wobei Genf den Schwellenwert von CHF 120’000 übernehmen wird, jedoch haben neu auch alle anderen ansässigen Quellensteuerpflichtigen die Möglichkeit, eine nachträgliche ordentliche Veranlagung zur erwirken, indem sie bis am 31. März des Folgejahres einen entsprechenden Antrag einreichen. Damit können zusätzliche, im Quellensteuertarif gar nicht oder bloss pauschal berücksichtige Abzüge geltend gemacht werden. Insbesondere Expatriates sollten prüfen, ob sie zusätzliche Berufskosten gemäss der Expatriate Verordnung gelten machen können. Der Antrag ist schriftlich bei der zuständigen Steuerbehörde, unterzeichnet (gegebenenfalls auch vom Ehepartner) und mit Angabe der des betreffenden Steuerjahres einzureichen (ein Musterformular ist im Anhang I zum Kreisschreiben 45 enthalten). Zu beachten ist, dass in der Schweiz ansässige Personen nur einmal einen solchen Antrag stellen können und danach bis zum Ende der Quellensteuerpflicht obligatorisch eine Steuererklärung einreichen müssen (selbst nach einer Scheidung).
Nachträglich ordentliche Veranlagung trotz Ansässigkeit im Ausland
Auch bloss quasi-ansässige Quellensteuerpflichtige, welche zwar nicht ansässig sind, aber mehr als 90 Prozent der weltweiten Bruttoeinkünfte (u.a. inkl. Einkünfte der Ehegatten und ausländische Liegenschaftserträge/-eigenmietwerte) in der Schweiz versteuern, haben neu die Option, bis am 31. März des Folgejahres einen Antrag auf nachträgliche ordentliche Veranlagung einzureichen. Im Unterschied zu den ansässigen Quellensteuerpflichtigen haben die quasi-ansässigen Quellensteuerpflichtigen ein jährliches Wahlrecht zur Einreichung eines Antrags auf nachträgliche ordentliche Veranlagung, d.h. der Antrag muss jährlich eingereicht werden. Zusätzlich zu den oben erwähnten Voraussetzungen ist im Antrag ein Vertreter in der Schweiz zu bezeichnen. Auch Personen, deren Situation mit derjenigen einer in der Schweiz wohnhaften steuerpflichtigen Person vergleichbar ist (Härtefall-Regel, z.B. wenn die persönliche Situation im Wohnsitzstaat unberücksichtigt bleibt), können neu eine nachträgliche ordentliche Veranlagung beantragen. Von Amtes wegen ist schliesslich eine nachträgliche ordentliche Veranlagung vorzunehmen, wenn die steuerpflichtige Person über Einkommen verfügt, die der ordentlichen Veranlagung unterliegen wie bspw. Schweizer Liegenschaftserträge oder Einkünfte aus selbständiger (Neben-)Erwerbstätigkeit. Das ergänzende Veranlagungsverfahren für nicht der Quellensteuer unterliegende Einkünfte fällt somit dahin und wird durch die nachträgliche ordentliche Veranlagung ersetzt.
Neuberechnung der Quellensteuer
Statt einen Antrag auf nachträgliche ordentliche Veranlagung kann jede quellensteuerpflichtige Person, unabhängig von ihrer Ansässigkeit, bis zum 31. März des Folgejahres eine Neuberechnung der Quellensteuer beantragen um Fehler bei der Ermittlung des Bruttolohns oder bei der Tarifanwendung zu rügen. Das Vorgehen ist daher mit dem bisherigen Antrag auf Neuveranlagung der Quellensteuer (Quellensteuertarifkorrektur) vergleichbar, allerdings können damit keine zusätzlichen Abzüge mehr geltend gemacht werden. Daher ist für die Geltendmachung von zusätzlichen Abzügen grundsätzlich erforderlich, dass die quellensteuerpflichtige Person in der Schweiz ansässig oder zumindest quasi-ansässig ist, um entweder obligatorisch oder auf Antrag nachträglich ordentlich veranlagt zu werden. Nichtansässige Personen sollten sich daher insbesondere vor Leistung freiwilliger Beiträge ab dem Steuerjahr 2021 an die Säule 2a oder 3a gut überlegen, ob nach einer allfälligen Ausscheidung der ausländischen Arbeitstage noch mehr als 90 Prozent der weltweiten Bruttoeinkünfte in der Schweiz versteuert werden, da ansonsten kein Antrag auf nachträgliche ordentliche Veranlagung eingereicht werden kann und die freiwilligen Beiträge steuerlich in der Schweiz unberücksichtigt bleiben.
Zeitpunkt und Umsetzung
Inkrafttreten
Nachträgliche ordentliche Veranlagungen sowie Neuberechnungen der Quellensteuer werden erstmals für die Steuerperiode 2021 nach neuem Recht durchgeführt. D.h. ein Antrag auf eine nachträgliche ordentliche Veranlagung kann daher erstmals im Jahr 2022 bis zum 31. März für das Steuerjahr 2021 gestellt werden.
Bestehende Rulings
Altrechtliche Vorbescheide (Rulings) entfalten ab der Steuerperiode 2021 keine Wirkung mehr. Der Kanton Zürich hat in seiner Mitteilung «Informationen zum Quellensteuerverfahren 2020» vom Dezember 2019 darauf hingewiesen, dass für Rulings, die weiterhin ihre Gültigkeit behalten sollen, bis am 31. Oktober 2020 ein entsprechender Antrag einzureichen ist. Um zu beurteilen, ob bisherige Rulings ihre Gültigkeit behalten können, sind insbesondere folgende Kriterien zu prüfen:
- Zuständiger Abrechnungskanton
- Abrechnungsmodell: Monats- oder Jahresmodell
- Tarifanwendung und Umrechnungsmethode für Satzbestimmung
- Ausscheidung von im Ausland geleisteten Arbeitstagen: Ermittlung der steuerbaren Arbeitstage durch Subtraktion der ausländischen Arbeitstage
- Faktische Arbeitgeberschaft
- Bankgarantien: Im Falle einer nachträglichen ordentlichen Veranlagung hat die Quellensteuer keine abgeltende Wirkung und erfüllt lediglich den Sicherungszweck. Dieser Sicherungszweck bzw. die Haftung des SSL für die Entrichtung der Quellensteuer konnte in Absprache mit dem zuständigen Kanton auch durch Vorlage einer Bankgarantie erfüllt werden. Die neuen Gesetzesmaterialien geben hierzu keine Hinweise. Grundsätzlich ist davon auszugehen, dass die Quellensteuern neu in jedem Fall abgeliefert werden müssen.
Nächste Schritte
Zunächst sollten sich die SSL einen Überblick über die quellensteuerpflichtigen Arbeitnehmer, einverlangten Information, Abrechnungskantone sowie Rulings verschaffen. Danach sollte geprüft werden, ob die bestehenden Arbeitnehmerkategorien und zugehörigen Prozesse anzupassen sind, wozu nicht zuletzt auch die Umsetzung in der Lohnsoftware zählt. Wir können Ihnen dabei helfen, die Ausgangslage einzuordnen, Prozessanpassungen zu evaluieren und die Umsetzung der neuen Praxis erfolgreich vorzunehmen. Alternativ können Sie Ihre Lohnbuchhaltung auch unseren spezialisierten Teams übergeben. Sowohl in der Lohnbuchhaltung von lokalen als auch von entsandten Mitarbeitern verfügen wir über langjährige Expertise, die eine gesetzeskonforme Umsetzung gewährleistet und Ihre personellen und technischen Ressourcen entlastet.
